Организация на ОСНО потеряла право на УСН в 4 квартале, и в октябре месяце выставляла счет-фактуры без НДС. Как отразить в налоговом и бухгалтерском учете сумму НДС, не предъявленную покупателю?

НДС, начисленный за счет собственных средств, начислите Дебет 91 Кредит 68. В налоговом учете в расходы, согласно официальной позиции, его принять нельзя

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух»

1. Ситуация: нужно ли выставить счет-фактуру и заплатить НДС по товарам, отгруженным в тех месяцах квартала, когда о смене налогового режима было неизвестно. Организация потеряла право на применение упрощенки и переходит на общую систему налогообложения (mod = 112, id = 51865)

Да, нужно.

С начала того квартала, в котором организация утратила право на применение упрощенки, она становится плательщиком НДС (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Например, если доходы организации превысили установленный лимит в июне, то перейти на общую систему налогообложения она должна с апреля. Следовательно, с апреля организация должна будет рассчитать и заплатить НДС в бюджет.

НДС со стоимости реализованных товаров (работ, услуг) начислите по ставке 10 или 18 процентов. Расчетные ставки 10/110 и 18/118 не используйте, так как их применение ограничено ситуациями, перечисленными в пункте 4 статьи 164 Налогового кодекса РФ. Применив расчетную ставку в данном случае, организация занизит сумму НДС к уплате, и налоговая инспекция сможет предъявить ей штрафные санкции (ст. 122 НК РФ). Такие разъяснения даны в письме Минфина России от 29 мая 2001 г. № 04-03-11/89 .

Платить НДС организации придется за счет собственных средств. Такой позиции придерживаются представители налоговой службы* (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 29 апреля 2005 г. № 20-12/31025.3 , УМНС России по г. Москве от 16 января 2004 г. № 21-08/02825). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, определение ВАС РФ от 7 августа 2013 г. № ВАС-9581/13 , постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 мая 2013 г. № А58-5723/2012 , Московского округа от 4 сентября 2008 г. № КА-А40/8324-08 , Центрального округа от 26 мая 2008 г. № Ф10-1986/08). Принимая такие решения, судьи исходят из того, что по сделкам, цена которых изначально была установлена без НДС, плательщики этого налога обязаны начислить его сверх цены. Следовательно, если сумма НДС не была оплачена покупателем (заказчиком), перечислить ее в бюджет (в составе общей суммы НДС, начисленной к уплате) продавец (исполнитель) должен за свой счет. Избежать уплаты НДС за счет собственных средств организация сможет, только если по согласованию с покупателем (заказчиком) она изменит условия договора, укажет в нем цену, увеличенную на сумму НДС, и получит эту сумму от контрагента.

Если условия договоров не менялись, переоформлять счета-фактуры и выставлять их задним числом нельзя. Исключением являются последние пять дней, предшествующие моменту, когда организация утратила право на применение упрощенки. Это объясняется тем, что при реализации товаров (работ, услуг) счет-фактуру нужно выставить не позднее пяти дней со дня отгрузки (п. 3 ст. 168 НК РФ). Например, если организация утратила право на применение упрощенки 20 июня, она должна пересчитать налоговые обязательства по НДС начиная с апреля. При этом счета-фактуры с выделенной суммой НДС организация может выставлять по товарам (работам, услугам), реализованным не ранее 15 июня. Такие разъяснения даны в письме ФНС России от 8 февраля 2007 г. № ММ-6-03/95 .

Елена Попова , государственный советник налоговой службы РФ I ранга

Реализация

Начисление НДС при реализации отражайте в корреспонденции с тем счетом, на котором учтены суммы выручки от реализации (прочих доходов), с которых был рассчитан налог:

Дебет 90-3 (91-2) Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– начислен НДС при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Олег Хороший , государственный советник налоговой службы РФ III ранга

3. Статья : Как выгоднее поступить с НДС, если после заключения договора продавец утратил право на УСН

Минус в том, что продавцу рискованно включать уплаченный налог в состав расходов в налоговом учете. В пункте 19 статьи 270 НК РФ указано, что в целях налогообложения прибыли не учитываются налоги, предъявленные покупателю товаров. Инспекторы на местах нередко указывают, что раз НДС относится к налогам, которые предъявляются покупателю, то его сумма не может уменьшать налогооблагаемую прибыль, кроме случаев, прямо оговоренных в Налоговом кодексе. И неважно, что фактически НДС компания заплатила из собственных средств, а не предъявляла его покупателю.

Также есть разъяснения финансового ведомства, в которых указано, что основания, по которым суммы НДС могут быть отнесены на расходы, в налоговом учете приведены в статье 170 НК РФ. Расходы организаций на уплату в бюджет НДС по реализованным товарам, выполненным работам или оказанным услугам, не предъявленного покупателям, указанной статьей не предусмотрены. Значит, налоговую базу они уменьшать не могут (письмо Минфина России от 07.06.08 № 03-07-11/222).*

Однако продавец может оспорить такую позицию в суде. В аналогичной ситуации судьи указали, что продавец, применявший УСН, не может быть лишен права на включение в прочие расходы сумм НДС, поскольку наличие связи произведенных расходов с предпринимательской деятельностью налогоплательщика является ключевым элементом для признания затрат экономически оправданными (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 19.01.10 № А25-673/2009 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 15.04.10 № ВАС-4125/10).

Самым невыгодным вариантом для экс-«упрощенца» является уплата НДС из собственных средств

Минус в том, что экс-«упрощенец» заплатит максимальную сумму в бюджет, а покупатель не сможет принять ее к вычету. Неудивительно, что финансовое ведомство наряду с налоговыми органами настаивает именно на применении такого варианта. С точки зрения пополнения бюджета РФ этот метод самый действенный. Продавец уплачивает НДС по ставке 18 или 10% за счет собственных средств, начисляя его сверх цены, указанной в договоре, и не предъявляя налог покупателю, который в свою очередь не получает права на вычет НДС.

Существует несколько разновидностей НДС, уплачивая которые, фирма заинтересована учесть для целей расходов в налоге на прибыль: это предъявленный производителем НДС, уплаченный приобретателем «входной» НДС, восстановленный в бюджет НДС. Рассмотрим когда входной НДС учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли.

Реализовав товар или услугу с включенным НДС, фирма учитывает эту сумму по правилам ст. 248 НК РФ непосредственно в составе доходов по налогу на прибыль.

Виды НДС, возможные к принятию в расходы по налогу на прибыль:

• уплаченный поставщику НДС;
• НДС таможенный.

Прямо предписывают отнести «входной НДС» к расходам следующие две нормы НК РФ:

1. : суммы НДС, заявленные отправителю товара, непосредственно относятся на стоимость. Так обстоит, если реализуемый товар предназначается для необлагаемых операций. Это случаи, когда:

• местом реализации выступает не территория РФ;
• операции не облагаются НДС;
• фирма освобождена уплачивать НДС.

1. П. 3 ст. 170 НК РФ регулирует алгоритм «восстановления» НДС. Товары получены для применения в освобожденных от НДС операциях, и лицо восстанавливает НДС в бюджет, ранее поставленный на вычет (по ОС – в пропорции к их остаточной стоимости). Следуя этой норме, восстановленный НДС учитывается в расходах по налогу на прибыль.

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

Допустим, компания приобрела стройматериалы для строительных работ в своих целях. Такие операции в силу п.п.3.п.1 ст. 146 НК РФ не порождают объекта для НДС. Организация отнесет суммы «входного» НДС непосредственно к его стоимости и формально этот НДС будет уменьшать налог на прибыль.

Когда входной НДС учитывается в расходах для целей налогообложения прибыли

Для иных случаев НК РФ не говорит о возможности отнесения «входного» НДС к расходам по налогу на прибыль. Налогоплательщик непосредственно должен взвешенно оценить для себя ту или иную возможность с учетом возникающих рисков и обязанностей доказывания своей позиции в споре с фискалами:

• При отсутствии документа — счета-фактуры, НДС, уплаченный поставщику, невозможно принять к вычету или отнести к расходам в силу указаний п.19 ст.270 НК. Исключение: по командировочным расходам, где допустимо отнести на расходы всю сумму, в т.ч. НДС, указанный в счете за гостиницу. Эта позиция отражена в разъясняющем № 03-03-06/1/18202.

• Если фирма не подтвердила право применить ставку «ноль» по НДС за 180 дней при экспорте, закон обязывает исчислить сверху к стоимости дополнительно НДС на дату отгрузки. Фирма примет НДС к вычету, собрав комплект подтверждающих ставку «ноль» процентов документов. Минфин согласился (), что такой НДС, начисленный «сверху», можно учесть в расходах уже на 181 день с момента отгрузки.

• НДС в составе дебиторки. В момент списания вследствие истекшего срока исковой давности для дебиторки, такой НДС подлежит к отнесению на расходы полностью.

Допустим, организация реализовала свой товар на 118 руб., в т.ч. НДС — 18 руб. Товар получателем не оплачен, срок исковой давности вышел. Организация учитывает стоимость товара, включив НДС, в расходах. Подтверждение: разъясняющее

Отнесение в расходы по налогу на прибыль «иностранного» НДС

Когда фирма взаимодействует с иностранными партнерами, зачастую их счета-фактуры содержат НДС. Это иностранный НДС и к вычету он фирмой не принимается. Иностранный НДС вместе со стоимостью товара непосредственно относится на расходы по налогу на прибыль (письмо Минфина 05.2015г. № 03-07-08/28428).

Допустим, фирма получила от своего иностранного партнера товар на сумму 120 у.е., в т.ч. иностранный НДС – 20 у.е. Всю стоимость товара — 120 у.е., а также иностранный НДС, отнесут к расходам.

Если фирма реализует товары или услуги за рубеж, и иностранный партнер удержал при оплате свой НДС как агент, то такой НДС возможно включить в расходы. В подтверждение иностранный партнер должен представить документ своего государства об основаниях удержания налога (ст.313 НК РФ). Документ обязан содержать заверенный перевод. Эта позиция вошла в письмо Минфина от 18.05.2015г. № 03-07-08/28428.

Допустим, российская организация оказала услуги фирме-иностранцу стоимостью 120 у.е. Иностранный агент удержал при оплате 20 у.е. налога, взимаемого на основании закона своего государства. В таком случае наш плательщик относит на доход всю контрактную стоимость услуги (120 у.е.), а в расходы — удержанную иностранным агентом сумму НДС, при наличии справки от иностранного юридического лица, переведенной на русский язык.

НДС, уплаченный при реимпорте

В случае если после экспорта фирма возвращает товар обратно, то он помещается непосредственно в режим реимпорта. Таможне платится НДС, как за ввозимый в РФ товар. Такой НДС в вычет не принимается — ст. 171 НК РФ называет закрытый перечень случаев.

Формально к стоимости товаров этот НДС отнести нельзя, так как это облагаемые операции (ст. 170 НК РФ). Но налогоплательщик правомочен отнести его к прочим расходам по налогу на прибыль, как уплаченный в силу предписания закона (нет противоречия с п.19 ст. 270 НК РФ). Этот НДС уплачен таможне, а не предъявлен покупателю. Положительные для налогоплательщика судебные прецеденты имеются.

В Письме от 06.04.2015 № 03-03-06/1/19158 Минфин подтвердил, что суммы налогов, доначисленные инспекторами в ходе проверок, можно учесть в прочих расходах, связанных с производством и реализацией. При этом чиновники не уточнили, какие именно налоги они имели в виду. Включается ли в их число НДС?

Суммы налогов, доначисленные инспекторами по результатам контрольных мероприятий, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. К такому выводу пришел Минфин в Письме от 06.04.2015 № 03-03-06/1/19158 . При этом чиновники не уточнили, какие именно налоги они имели в виду. Включается ли в их число – НДС, ведь в НК РФ есть нормы, запрещающие его признание в целях налогообложения прибыли? Попробуем ответить на этот вопрос, опираясь на разъяснения чиновников и судебную практику.

Неуплата (неполная уплата) сумм НДС, выявленная налоговым органом в процессе выездной или камеральной проверки, может образоваться в результате как занижения организацией налоговой базы (ставки налога), так и неправомерного применения налоговых вычетов или их невосстановления в случаях, предусмотренных законом. И то и другое, в принципе, расценивается как сумма доначисленного проверяющими НДС.

На налоговых вычетах в рамках данной статьи мы останавливаться не будем – это отдельная тема для разговора. К тому же суммы, которые, по мнению контролеров, включены налогоплательщиком в состав вычетов в нарушение налоговых норм, вряд ли можно считать начисленными налогами в том понимании, в каком они применяются в пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Поэтому поговорим о следующем: можно ли признать при расчете налога на прибыль суммы НДС, доначисленные инспекторами вследствие того, что организация не исчислила их при реализации товаров (работ, услуг) и, соответственно, в этот момент (равно как и после окончания проверки) не предъявила к оплате покупателю? На наш взгляд, данная проблема имеет несколько решений.

Позиция Минфина

Она изложена в Письме от 01.02.2011 № 03-03-06/2/20. Налогоплательщик (банк) обратился в финансовое ведомство с такой проблемой. В отношении него была проведена выездная проверка, по результатам которой инспекторы выявили неуплату НДС за 2006 – 2008 годы. Образовалась недоимка вследствие того, что банк не облагал операции, осуществленные в рамках агентских договоров по расчетно-кассовому обслуживанию в пользу третьих лиц. Погасив данную задолженность в 2010 году, поинтересовался: можно ли учесть суммы уплаченного за счет собственных средств НДС в целях налогообложения прибыли исходя из пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ?

Нетрудно догадаться, что ответ чиновников был отрицательным. Основание – положения п. 19 ст. 270 НК РФ. Напомним, что согласно названной норме при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено НК РФ.

К чему же можно «придраться» в этих разъяснениях Минфина?

Да, суммы НДС, которые налогоплательщик-продавец предъявил к оплате своим контрагентам-покупателям в составе цены реализуемых товаров (работ, услуг), в расходы не включаются. И причина этому – косвенный характер налога. Продавец определяет сумму НДС, которая должна поступить от покупателей, и обязуется перечислить ее в бюджет, предварительно уменьшив на величину налога, предъявленную к оплате ему самому в стоимости приобретенных товаров (работ, услуг).

Таким образом, налогоплательщик при исполнении своих обязательств перед бюджетом по НДС фактических расходов не несет. Ведь источником его уплаты являются средства покупателей, а не самого налогоплательщика. Правда, данные выводы справедливы лишь в том случае, если последний предъявит налог контрагентам.

Казалось бы, альтернативы этому нет. В пункте 1 ст. 168 НК РФ черным по белому написано: при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога. Никаких исключений из данного предписания закона не существует. Поэтому-то, наверное, в п. 19 ст. 270 НК РФ о предъявлении контрагенту сумм НДС говорится как о свершившемся факте, а не как о событии, которое с какой-то долей вероятности должно произойти.

Что же получается? На налогоплательщиков, которые проигнорировали (неважно, по какой причине) требования п. 1 ст. 168 НК РФ, ограничения, предусмотренные пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ для признания сумм начисленных налогов в целях налогообложения, не распространяются? Ведь согласно п. 19 ст. 270 НК РФ в расходах нельзя учесть только предъявленные покупателям суммы налога. А раз этого не сделано, нет оснований для невключения в прочие расходы сумм НДС, которые организации придется внести в бюджет за счет собственных средств. Вот если бы в норме вместо слова «предъявленных» значилось «подлежащих предъявлению» , тогда другое дело: у налогоплательщиков не было бы оснований для учета косвенного налога в составе расходов, уменьшающих облагаемую базу по прибыли. Но закон сослагательного наклонения не терпит. Судебная практика – тому пример.

Позиция судебных органов

Начнем с того, что в правоприменительной практике по рассматриваемому вопросу есть судебные акты, вынесенные в пользу как налоговиков, так и налогоплательщиков. Однако нельзя не отметить, что последних арбитры поддержали в более поздних решениях. Для удобства приведем арбитражную практику в табличной форме.

А теперь порассуждаем

Как видим, камень преткновения по обозначенной проблеме – положения п. 19 ст. 270 НК РФ. По мнению судей, лояльных к проверяемым лицам, эта норма рассчитана исключительно на налогоплательщиков-продавцов и применяется только в отношении «исходящего» налога, то есть не подлежащего предъявлению покупателю (как того требует п. 1 ст. 168 НК Ф), а фактически предъявленного. В связи с этим арбитры отклоняют ссылку налоговых органов на п. 2 ст. 170 НК РФ, в котором приведен закрытый перечень случаев, когда суммы «входящего» налога относятся на затраты по производству и реализации. По мнению судей, нормы п. 2 ст. 170 НК РФ не являются тем «иным», на что указано в п. 19 ст. 270 НК РФ. Так ли это? Давайте порассуждаем.

Процитируем еще раз последнюю из названных норм: при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм налогов, предъявленных в соответствии с настоящим Кодексом налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, а также сумм торгового сбора .

Действительно, из нормы прежде всего вычитывается то, что в ней разговор идет исключительно о налогоплательщике-продавце и только об «исходящем» налоге. Но тогда какие иные случаи имел в виду законодатель? Разве в НК РФ есть какие-либо нормы, разрешающие организации включать суммы «исходящего» НДС в состав расходов? Нам таких норм обнаружить не удалось (хотя есть одна «лазейка», об этом чуть позже).

А что если прочитать слово «предъявленных» не только применительно к продавцу, но и к покупателю тоже? Тогда, на наш взгляд, все встает на свои места. Ведь ни суммы косвенного налога, предъявленные налогоплательщиком-продавцом, ни суммы НДС, предъявленные налогоплательщику-покупателю, на затраты не относятся. Но! Из этого общего правила есть исключение, причем, полагаем, одно – случаи, закрепленные в п. 2 ст. 170 НК РФ. А они касаются только «входящего» налога. Получается, что налоговым законодательством не предусмотрено включение «исходящего» НДС (в том числе начисленного контролерами по результатам налоговой проверки) в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Как вам такая трактовка анализируемой нормы? Именно подобным образом рассуждали суды, вставшие на сторону проверяющих.

Теперь что касается фактического предъявления покупателю сумм НДС. Как отмечалось выше, из положений п. 19 ст. 270 НК РФ следует, что в разряд не учитываемых в целях налогообложения прибыли попадают только суммы НДС, которые были документально предъявлены продавцом к уплате покупателю.

К сведению

В арбитражной практике нам удалось обнаружить иное толкование положений названной нормы. Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 23.01.2006 № Ф04-2578/2005(18865-А27-40), Ф04-2578/2005(18884-А27-40) по делу № А27-21352/2004-6 сказано: в соответствии с п. 19 ст. 270 НК РФ в состав расходов не должен включаться НДС, который налогоплательщик предъявил или должен был предъявить покупателю при реализации товаров (работ, услуг).

Судя по решениям, вынесенным в пользу налогоплательщиков, арбитры не обязывают последних предъявлять своим контрагентам суммы НДС, доначисленные по результатам налоговых проверок. Почему же это происходит? Может быть, служители Фемиды считают, если налог исчислен не самим налогоплательщиком в момент реализации, а налоговым органом в ходе контрольных мероприятий, положения п. 1 ст. 168 НК РФ можно не исполнять? Получается, что организация по своему усмотрению решает, когда ей выставить доначисленные инспекторами суммы НДС для оплаты покупателю, а когда не делать этого и перечислить их в бюджет за счет собственных средств.

Кстати, в рассмотренных ФАС ДВО делах № А73-3481/2012 и № А73-16254/2012 налогоплательщик именно так и поступил. Из доначисленного проверяющими НДС в сумме 22 млн руб. он предъявил налог к уплате (3 млн руб.) лишь одному из контрагентов, а оставшиеся 19 млн руб. внес в бюджет за счет собственных средств, включив эту сумму в состав налоговых расходов. Судьи на таком факте избирательного применения организацией положений п. 1 ст. 168 НК РФ внимание не заострили.

Добавим: разрешая обозначенные споры, окружные арбитры в качестве аргументов использовали выводы, сделанные Президиумом ВАС в Постановлении от 09.04.2013 № 15047/12 по делу № А40-136146/11-107-569 . Налоговики сочли, что ссылка на этот судебный акт некорректна . На наш взгляд, претензии контролеров небезосновательны. Поясним.

Спор, рассмотренный высшими судьями, касался отнесения на расходы сумм НДС, самостоятельно исчисленных налогоплательщиком по ставке 18% и уплаченных им в бюджет в связи с неподтверждением права на применение нулевой ставки по экспортным операциям. Президиум ВАС пришел к выводу, что п. 19 ст. 270 НК РФ в данном случае неприменим, поскольку общество не предъявляло НДС к уплате контрагентам. Значит, нет оснований для неиспользования пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

Но! Дело в том, что НК РФ обязанность предъявлять НДС иностранным покупателям (в отличие от российских) не предусмотрена . Из пункта 9 ст. 165 НК РФ следует, если налогоплательщик отгружал товары на экспорт, но в установленный срок не представил в инспекцию документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0%, то он обязан исчислить и уплатить в бюджет (заметьте, за счет своих средств) НДС от стоимости товаров, реализованных на экспорт. Кстати, при выполнении ряда прописанных в НК РФ условий эти средства подлежат возврату налогоплательщику.

Согласитесь, обстоятельства дел совершенно разные. Единственное сходство лишь в том, что и в том, и в другом случае налогоплательщики несли затраты по уплате налога из собственных денежных средств. Но основания для этого были у каждого свои: выполнение предписаний закона и решения налогового органа по результатам проверки. Были бы судьи благосклонны к налогоплательщикам, если бы они не внесли в бюджет начисленный налог (ведь согласно пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ суммы налогов учитываются в прочих расходах независимо от факта уплаты)? Полагаем, исход дела был бы другим.

К сведению

В Постановлении ФАС СКО от 10.08.2009 по делу № А32-5096/2007-12/27 факт уплаты НДС, внесенного обществом в бюджет во исполнение решения инспекции, явился основанием для вывода арбитров о правомерном признании этого налога в целях налогообложения прибыли. Причем данные суммы, решили судьи, должны быть учтены в составе внереализационных расходов в соответствии с п. 20 ст. 265 НК РФ .

Подведем итоги

Итак, мы проанализировали позиции компетентных и судебных органов по обозначенной проблеме, указали слабые и сильные стороны их аргументации. А теперь представим на суд читателей собственную позицию по спорному вопросу.

Законодательство обязывает налогоплательщиков внести в бюджет суммы НДС, доначисленные инспекцией вследствие неправомерного занижения ими облагаемой базы по данному налогу. С этим налогоплательщики не спорят.

Поскольку решение налогового органа должно быть исполнено в ограниченные сроки, организации, как правило, погашают недоимку за свой счет. Это обусловлено тем, что неполучение денежных средств (соответственно, и сумм НДС) в оплату отгруженных товаров (работ, услуг) не освобождает налогоплательщика от обязанности исчислить и заплатить в бюджет НДС с реализации. Ведь по общему правилу, установленному пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ, моментом определения налоговой базы по НДС является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

В НК РФ содержится правило (пп. 1 п. 1 ст. 264), согласно которому сумма исчисленного налога подлежит учету в составе расходов по налогу на прибыль. Однако, поскольку природа косвенного налога (а НДС является таковым) предполагает возмещение затрат налогоплательщика по его уплате в бюджет покупателем товаров (работ, услуг), в п. 19 ст. 270 НК РФ закреплено положение, которое запрещает учитывать в расходах суммы НДС, подлежащего предъявлению покупателям.

Но! Значение этого запрета, полагаем, утрачивает силу в тех случаях, когда налогоплательщик-продавец (по независящим от него причинам) либо лишен возможности предъявить сумму НДС своему контрагенту (например, в случае его ликвидации), либо фактически не получает от последнего никакого возмещения, хотя бы факт предъявления налога к уплате и имел место быть. Причем (внимание!) не полученная продавцом сумма НДС становится дебиторской задолженностью, вытекающей из договора и связанной с оплатой товаров (работ, услуг). Поэтому по истечении срока исковой давности эта задолженность может быть учтена организацией в целях налогообложения в качестве убытка на основании положений ст. 265 и 266 НК РФ. При этом ограничение в признании расходов, установленное в п. 19 ст. 270 НК РФ, списанию сомнительных долгов не препятствует.

Обратите внимание

Минфин не против списания сумм НДС в составе дебиторской задолженности по истечении срока исковой давности (см. письма от 24.07.2013 № 03-03-06/1/29315, от 03.08.2010 № 03-03-06/1/517). Президиум ВАС (Постановление от 23.11.2005 № 6602/05) придерживается такого же мнения.

О том, что озвученный подход имеет право на существование, свидетельствует арбитражная практика. Пример – Постановление АС СЗО от 12.12.2014 по делу № А42-4051/2012.

Суть этого дела заключается в следующем. Налогоплательщик полагал, что осуществляемая им деятельность НДС не облагается, поэтому выставлял контрагентам счета-фактуры без налога. Суммы НДС, разумеется, не выделялись и в актах выполненных работ, соответственно, не уплачивались покупателями.

Впоследствии налогоплательщик осознал, что нарушал положения гл. 21 НК РФ. Поэтому он скорректировал свои налоговые обязательства, подав уточненные декларации за соответствующие периоды, в которых исчислил НДС к уплате. Эти суммы организация внесла в бюджет за счет собственных средств.

Но на этом налогоплательщик не остановился. Руководствуясь п. 1 ст. 168 НК РФ, он направил в адрес своих контрагентов уведомления о необходимости доплатить НДС. К данным уведомлениям общество приложило исправленные счета-фактуры, которые были оставлены покупателями без ответа и без оплаты. В связи с этим, дождавшись истечения срока исковой давности, организация с соблюдением всех правил списала в налоговом учете дебиторскую задолженность, состоящую из сумм НДС. И сделала это, как посчитал суд, на совершенно законных основаниях.

По мнению контролеров, п. 19 ст. 270 НК РФ и в данной ситуации препятствовал признанию в расходах дополнительно начисленных обществом сумм НДС. Арбитры с таким подходом не согласились. Они решили: поскольку сумма налога была дополнительно предъявлена покупателям в установленном порядке, но не была ими оплачена, общество вправе на основании п. 1 ст. 252, пп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 и п. 1 ст. 272 НК РФ отразить соответствующую дебиторскую задолженность в качестве безнадежного долга в расходах того периода, в котором истек его взыскания.

Итак, мы привели несколько способов признания в целях налогообложения прибыли сумм НДС, доначисленных инспекцией по результатам контрольных мероприятий и уплаченных в бюджет проверяемым лицом за свой счет. Какой из них предпочесть во избежание споров с налоговиками? Выбор за вами.

Дополнительно читайте статью «В ходе выездной проверки доначислены налоги. Как и когда их учитывать в расходах?» в этом номере журнала.

Предметом данных судебных разбирательств были одни и те же обстоятельства, установленные в ходе разных проверок (выездной и камеральной) одного налогоплательщика.

Об этом судебном акте рассказано в статье Е. Г. Весницкой «ВАС РФ: НДС по неподтвержденному экспорту – расходы организации» (№ 10, 2013).

Согласно данной норме в состав внереализационных расходов включаются другие обоснованные расходы.

Порядок начисления НДС при продаже продукции.

НДС, включенный в цену продукции, должен быть перечислен продавцом в бюджет. Согласно НК РФмоментом начисления НДС с выручки признается наиболее ранняя из 2-х дат: – день отгрузки товаров (работ, услуг);

– день оплаты покупателем товара (полной или частичной).

Такой порядок называется "начислением НДС по отгрузке". При этом не имеет значения момент перехода права собственности на товар и, соответственно, применяемый способ учета РП.

Рассмотрим каждый из этих случаев.

1. Если отгрузка товаров покупателю производится до момента фактической оплаты сделки, то НДС начисляется в бюджет в момент отгрузки товара.

2 . При получении авансовых платежей (в полном или частичном объеме) НДС начисляется в момент получения денег от покупателя.

Сумма НДС, подлежащая начислению в бюджет с аванса, рассчитывается следующим образом:

а) если ставка НДС 18% :

НДС = Сумма аванса х ------- х 100% = Сумма аванса х 15,25%.

б) если ставка НДС 10% :

НДС = Сумма аванса х ------- х 100% = Сумма аванса х 9,09%.

Налог на добавленную стоимость (НДС) является косвенным налогом. Он включается в цену продаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав и, соответственно, эту цену увеличивает. При этом предъявление суммы НДС покупателю (заказчику) является одной из основных обязанностей покупателя, который выступает плательщиком НДС.

Для того чтобы правильно и своевременно исполнить эту обязанность, необходимо исчислить сумму налога и выделить её отдельной строкой в расчетных документах, первичных учетных документах и в счетах-фактурах.

Счет-фактура является обязательным документом при реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС. Счет-фактура является документом налогового учета (налоговым свидетельством). В нем помещаются требования по учету налогов, включенных в цену товара: НДС и акциза.

После отправки продукции покупателю все первичные документы сдаются в бухгалтерию. На их основании бухгалтерия выписывает на имя покупателя счет-фактуру установленной формы. Счет-фактура должен быть отправлен (выставлен) покупателю не позднее 5-ти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг) . Счет-фактура выписывается в 2-х экземплярах. Первый (оригинал) передается покупателю, второй остается у поставщика и подшивается им в журнал учета выставленных счетов-фактур (в хронологическом порядке). Журнал должен быть прошнурован, страницы пронумерованы.

Счет-фактура регистрируется у предприятия-поставщика в Книге продаж. Книга должна быть прошнурована и скреплена печатью, а страницы пронумерованы. Допускается ведение Книги продаж в электронном виде . В этом случае по истечении налогового периода она распечатываются, страницы пронумеровываются, прошнуровываются, и Книга скрепляется печатью.

Покупатель регистрирует поступившие счета-фактуры в Книге покупок, которая ведется аналогично Книге продаж. Затем счета-фактуры подшиваются в специальном журнале учета (его страницы должны быть пронумерованы, а сам журнал прошнурован).

Для поставщика счет-фактура является основанием для начисления НДС , сумму которого он рассчитывает самостоятельно . Для покупателя наличие счета-фактуры является обязательным условием для налогового вычета. Покупателю важно проследить, чтобы счет-фактура был оформлен в соответствии с требованиями НК РФ. В противном случае этот документ не будет рассматриваться налоговыми органами в качестве основания для налогового вычета. Таким образом, отсутствие даже одного реквизита может служить основанием для отказа налогоплательщику в праве на налоговый вычет.

НК РФ предусматривает случаи, когда предприятия могут не составлять счет-фактуру, в том числе:

§ при реализации товаров, выполнении работ и оказании платных услуг населению за наличный расчет с использованием контрольно-кассовой техники (ККТ) при условии выдачи покупателю кассового чека, в котором сумму НДС можно не выделять;

§ если предприятие выполняет операции, не облагается НДС. В этом случае счет-фактура на реализуемые товары (работы, услуги) может быть выставлен, но в нем сумма НДС не выделяется либо на документе делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)". В этих случаях вместо счетов-фактур применяются действующие бланки строгой отчетности либо действующие первичные документы, которые и регистрируются в Книге продаж;

§ если организация применяет специальные налоговые режимы , то есть не является плательщиком НДС.

Счета-фактуры оформляются по установленным правилам. Онимогут быть оформлены от руки либо напечатаны, при этом не должны иметь подчисток и помарок. Исправления в счет-фактуру могут вносить только продавцы, однако исправления вносятся не в исходный документ, а оформляются отдельным счетом-фактурой, который называется "Исправленный счет-фактура". Исправленный счет-фактура оформляется в случае, если исправления не касаются стоимостных показателей. В противном случае оформляется "Корректировочный счет-фактура" . Оформленный счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером предприятия.

ТЕМА 5.3. Учёт финансовых результатов деятельности предприятия