14 резервы под снижение стоимости материальных ценностей. Оценочные резервы в мсфо и рсбу (обесценение дебиторской задолженности и снижение стоимости запасов)

Бухгалтерский учет резерва под снижение стоимости материальных ценностей

Владимир Сузанский, аудитор

Полагаем, вы согласитесь с тем, что результат работы бухгалтерии - составленную в установленном порядке бухгалтерскую отчетность - вряд ли можно считать удовлетворительным в случае, если все активы достоверно учтены в натуральном измерении, но их стоимость не соответствует рыночным реалиям на дату составления отчетности. Такая отчетность несет в себе искаженную информацию, поэтому в международной практике предусмотрены механизмы, позволяющие приблизить стоимость, по которой отражаются активы в отчетности, к рыночной. Один из них и будет рассмотрен в настоящей статье - это резерв под снижение стоимости материальных ценностей (далее - резерв), необходимость создания и восстановления которого предусмотрена Инструкцией по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 12.11.2010 № 133 (далее - Инструкция № 133).

Запасы - важная статья бухгалтерской отчетности. При этом первостепенное значение имеет правильность оценки, по которой запасы учитываются, а в последующем отражаются в бухгалтерской отчетности. В связи с приближением национальных принципов и методов бухгалтерского учета и отчетности к международным в белорусском законодательстве появляются ранее не использовавшиеся подходы к определению стоимости активов. Одним из выражений таких подходов является необходимость создания и восстановления резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Активы, в связи с которыми создается резерв

При оценке необходимости создания резерва нужно ответить на вопрос: стоимость каких активов надо анализировать, чтобы принять решение о создании резерва? Ответ дан в п. 19 Инструкции № 133: резерв создается в отношении запасов. А к запасам согласно п. 3 Инструкции № 133 относятся:

Сырье, основные и вспомогательные материалы, полуфабрикаты и комплектующие изделия, горюче-смазочные материалы, запасные части, тара;

Инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование, специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь, временные (нетитульные) сооружения и приспособления (далее - отдельные предметы в составе средств в обороте);

Животные на выращивании и откорме;

Незавершенное производство;

Готовая продукция;

Товары.

При этом следует иметь в виду, что Инструкция № 133 и предусмотренные в ней учетные правила не применяются в отношении следующих активов:

Не завершенных строительством объектов и иных вложений во внеоборотные активы;

Строительных конструкций и деталей, частей и агрегатов машин, оборудования и подвижного состава, предназначенных для строительства, реконструкции и модернизации;

Оборудования, требующего монтажа, а также смонтированного, но не введенного в эксплуатацию;

Финансовых инструментов;

Природных объектов: земельных участков, недр, некультивируемых (естественных) биологических ресурсов, водных ресурсов под землей;

Инвентаря, хозяйственных принадлежностей, инструментов, оснастки и приспособлений, которые в соответствии с учетной политикой организации относятся к основным средствам.

Таким образом, если несколько обобщить, то резерв создается в отношении:

Товарно-материальных ценностей, учитываемых на счете 10 "Материалы";

Товаров, учитываемых на счете 41 "Товары";

Готовой продукции, учитываемой на счете 43 "Готовая продукция".

В каких случаях создается резерв

Если у организации в учете отражены либо материалы, либо товары, либо готовая продукция, то это само по себе еще не означает, что должен создаваться резерв. Резерв создается не во всех случаях, а лишь при наличии обстоятельств (факторов), которые свидетельствуют о необходимости создания резерва.

Запасы, которые устарели, повреждены или цена реализации которых снизилась, отражают в бухгалтерском балансе на конец отчетного периода за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Такая норма установлена в п. 19 Инструкции № 133. Следовательно, факторами, свидетельствующими о необходимости создания резерва, являются:

1) устаревание запасов;

2) повреждение запасов;

3) снижение цены реализации запасов (вне зависимости от того, по какой причине это происходит: излишек предложения на рынке; финансово-экономический кризис, вследствие которого снижаются совокупный спрос и цены на ресурсы; переход к более прогрессивным материалам, что обесценивает ранее применявшиеся, и т.п.).

Как видно, итогом наступления факторов 1 и 2 также является снижение рыночных цен на те запасы, по которым эти факторы наступили.

Резерв следует создавать не по всем запасам, а только по тем группам или позициям, по которым имеет место какой-либо один (или одновременно несколько) из приведенных выше факторов.

Таким образом, резерв следует создавать под конкретные единицы запасов в случаях, когда по какому-то из имеющихся у организации запасов произошло снижение рыночных цен по отношению к тем, по которым такие запасы числятся в бухгалтерском учете организации (вне зависимости от причин такого обесценения).

Напомним, что порядок отражения в бухгалтерском учете запасов также установлен Инструкцией № 133 (п. 6): запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактическую себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяют в сумме фактических затрат организации на приобретение.

К фактическим затратам на приобретение запасов относятся:

Стоимость запасов по ценам приобретения;

Таможенные сборы и пошлины;

Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы;

Затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;

Затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях;

Транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов.

Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных запасов.

С течением времени, пока запасы не использованы организацией и числятся на соответствующих счетах бухгалтерского учета, действительная рыночная их стоимость может изменяться. И если рыночная стоимость уменьшилась, то фактическая себестоимость, по которой они отражены в учете, остается неизменной. Как следствие, в учете и отчетности организации будет представлена информации о стоимости запасов, не соответствующая рыночной реальности. Таким образом, цифры в отчетности организации будут отражать расходы на приобретение запасов, а не их реальную стоимость на конкретную дату. Для решения этой проблемы и создается резерв. Причем именно с точки зрения обесценения, а не удорожания, так как с позиции общих международных принципов составления отчетности в первоочередном порядке организация должна учесть в отчетности все имеющиеся негативные факторы - убытки, расходы. Путем создания резерва достигается следующее: в бухгалтерской отчетности организации стоимостная оценка запасов приближается к рыночной. В отчетности стоимость запасов (которая остается на соответствующих счетах - 10, 41, 43 в оценке по фактической себестоимости приобретения) отражается за вычетом созданного резерва (п. 25 Инструкции о порядке составления бухгалтерской отчетности, утвержденной постановлением Минфина РБ от 31.10.2011 № 111).

Инструкция № 133 не содержит положения о том, что резерв создается по усмотрению организации. Таким образом, при наличии соответствующих факторов резерв должен быть создан. При этом не конкретизируется, в каком размере должно произойти обесценение запасов, чтобы вызвать необходимость создания резерва. Существенность в данном вопросе организация устанавливает самостоятельно в учетной политике. Можно предложить размер такой существенности (величины обесценения) в пределах 5-20 %.

О чем говорит МСФО

В международной практике учету запасов посвящен Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 2 "Запасы" (далее - Стандарт-2). Пункт 9 Стандарта-2 устанавливает, что запасы должны оцениваться по наименьшей из 2 величин: по себестоимости или по чистой цене продажи.

Себестоимость запасов должна включать все затраты на приобретение, затраты на переработку и прочие затраты, понесенные для того, чтобы обеспечить текущее местонахождение и состояние запасов.

Чистая цена продажи - это расчетная продажная цена в ходе обычной деятельности за вычетом расчетных затрат на завершение производства и расчетных затрат, которые необходимо понести для продажи.

Существует еще такое понятие, как справедливая стоимость - сумма, на которую можно обменять актив или произвести расчет по обязательству при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию независимыми сторонами.

Чистая цена продажи относится к чистой сумме, которую рассчитывает выручить предприятие от продажи запасов в ходе обычной деятельности. Справедливая стоимость отражает сумму, на которую можно обменять те же запасы на рынке при совершении операции между хорошо осведомленными покупателями и продавцами, желающими совершить такую операцию. Первое представляет собой стоимость, специфическую для предприятия, последнее - нет. Чистая цена продажи запасов может отличаться от справедливой стоимости.

Несмотря на тот факт, что чистая цена продажи, при оценке которой учитываются специфические особенности деятельностиконкретной организации, и справедливая стоимость, отражающая стоимость данного вида запасов на свободном рынке в целом, могут отличаться, и тот, и другой показатель являются выражением рыночной цены на этот вид запасов.

Как видно, МСФО предполагает, что изначально запасы подлежат учету по себестоимости, которая определяется в порядке, в целом аналогичном принятому в белорусском законодательстве. Однако если рыночная стоимость (чистая цена продажи) запасов снижается, то запасы должны учитываться уже не по себестоимости, а по этой самой рыночной стоимости (чистой цене продажи), что и должно обеспечить достоверность бухгалтерской отчетности организации.

В белорусском законодательстве достигается тот же эффект посредством создания резерва.

Учет создания резерва

Вернемся к белорусскому законодательству, которое устанавливает, что резерв образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между чистой стоимостью реализации и фактической себестоимостью запасов, если последняя выше чистой стоимости реализации (п. 20 Инструкции № 133).

Чистую стоимость реализации определяют по каждой единице запасов или по группе запасов путем вычитания из ожидаемой цены реализации ожидаемых расходов на завершение производства и (или) реализацию. Чистая стоимость реализации оценивается исходя из возможных цен реализации без учета НДС, так как он относится к расходам, связанным с реализацией запасов.

При определении чистой стоимости реализации учитывают изменения цены или себестоимости запасов, непосредственно относящиеся к событиям, произошедшим после окончания отчетного периода, если эти события подтверждают условия, существовавшие на конец данного периода.

Материалы, предназначенные для использования в производстве продукции, не уцениваются до уровня ниже их себестоимости, если готовую продукцию, в состав которой они войдут, предполагается реализовать по цене, соответствующей себестоимости или выше себестоимости.

Для отражения резерва предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости запасов" (см. типовой план счетов бухгалтерского учета, утвержденный постановлением Минфина РБ от 29.06.2011 № 50).

На счете 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" в составе прочих доходов и расходов отражают в т.ч. суммы создаваемых резервов под снижение стоимости запасов и восстанавливаемые суммы этих резервов (п. 13 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.09.2011 № 102).

На сумму уценки фактической себестоимости запасов до чистой стоимости реализации делается запись по дебету счетов учета финансовых результатов и кредиту счета 14 (п. 21 Инструкции № 133).

Таким образом, в бухгалтерском учете создание резерва следует отразить записью:

Д-т 90 - К-т 14.

Учет восстановления резерва

После создания резерва необходимо в каждом последующем периоде пересматриватьчистую стоимость реализации запасов (п. 22 Инструкции № 133).

Если чистая стоимость реализации запасов, которые ранее были уценены и числятся в запасах на конец отчетного периода, в дальнейшем увеличивается, списанную ранее сумму нужно сторнировать (в пределах суммы первоначальной уценки) таким образом, чтобы новая фактическая себестоимость материалов соответствовала наименьшей из фактической себестоимости или пересмотренной возможной чистой стоимости реализации.

Период, по истечении которого организация будет пересматривать чистую стоимость реализации запасов, устанавливают в учетной политике организации. Обязательно проведение инвентаризации резерва при составлении годовой отчетности (на 31 декабря отчетного года). Организация может анализировать чистую стоимость реализации запасов, например, ежемесячно или ежеквартально.

На конец отчетного периода при списании материалов, по которым образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей, зарезервированную сумму необходимо восстановить. В бухгалтерском учете при этом делают запись:

Д-т 14 - К-т 90.

Аналогичная запись составляется и в иных случаях выбытия запасов, по которым создан резерв вне зависимости от причины выбытия (реализация, недостача и т.д.).

Примеры создания и восстановления резерва

Рассмотрим порядок создания и восстановления резерва на условных примерах.

Пример 1

Торговой организацией в октябре 2011 г. были приобретены товары (100 ед.). Фактическая себестоимость приобретения составила 100 тыс. руб. за единицу. Учетной политикой организации установлено, что оценка резерва производится на последнюю отчетную дату каждого квартала (далее - дата оценки), при этом существенным является обесценение, превышающее 10 %.

В бухгалтерском учете организации поступление товаров отражено записью:

Д-т 41 - К-т 60 - 10 000 тыс. руб. (100 тыс. руб. × 100).

При наступлении очередной после поступления товаров даты оценки (31 декабря 2011 г.) товары реализованы не были, а при анализе установлено, что существующая рыночная цена реализации товаров, по которой организация может их реализовать, составляет 75 тыс. руб. (без учета НДС). Это подтверждается результатами проводимых тендеров, в которых принимала участие организация, пытаясь реализовать свой товар по желаемой цене, а также информацией о конъюнктуре цен на данный товар, полученной из прессы, Интернета и т.п.

Таким образом, было установлено, что на дату оценки присутствует фактор создания резерва - доказательства обесценения товара.

- фактическая учетная себестоимость - 100 тыс. руб.;

- чистая цена реализации - 75 тыс. руб.;

- сумма резерва (уценки) - 25 тыс. руб. (100 - 75) с каждой единицы.

В бухгалтерском учете организация отражает создание резерва:

Д-т 90 - К-т 14 - 2 500 тыс. руб. (25 тыс. руб. × 100).

В бухгалтерской отчетности за 2011 г. стоимость товаров следовало отразить по стр. 215 за вычетом этой величины резерва, т.е. исходя из стоимости 75 тыс. руб. за единицу. При этом товар не реализован и числится в учете организации.

На 2012 г. организацией приняты аналогичные положения в части учета резерва.

При наступлении следующей даты оценки (31 марта 2012 г.) организация собирает обоснование, что данный товар можно реализовать уже за 90 тыс. руб. (без учета НДС).

Д-т 90 - К-т 14 - 1 500 тыс. руб. ((90 тыс. руб. - 75 тыс. руб.) × 100)

- методом "красное сторно".

В бухгалтерской отчетности на 31 марта 2012 г. стоимость товаров будет отражена по стр. 214 за вычетом этого резерва, т.е. исходя из стоимости 90 тыс. руб. за единицу. При этом товар не реализован и числится в учете организации.

В апреле 2012 г. организация реализует 5 единиц товара по цене 90 тыс. руб. (без учета НДС). В бухгалтерском учете отражена реализация:

Д-т 62 - К-т 90 - 540 тыс. руб. (108 тыс. руб. (с учетом НДС) × 5);

Д-т 90 - К-т 68 - 90 тыс. руб. (18 тыс. руб. (на сумму НДС от реализации) × 5);

Д-т 90 - К-т 41 - 500 тыс. руб (100 тыс. руб. (на себестоимость товара, отраженную в бухгалтерском учете) × 5).

Одновременно восстанавливается резерв, относящийся к реализованным товарам:

Д-т 14 - К-т 90 - 50 тыс. руб. (10 тыс. руб. × 5).

При наступлении следующей даты оценки организация собирает доказательства, что чистая стоимость реализации уже составляет 105 тыс. руб. В связи с тем что чистая стоимость реализации не только сравнялась, но и даже превысила себестоимость товаров, организация восстанавливает остаток резерва. При этом 30 июня 2012 г. сделана бухгалтерская запись:

- методом "красное сторно".

После этой даты в учете организация учитывает товары по фактической себестоимости, отраженной на счете 41, и резерв отсутствует в связи с отсутствием факторов обесценения.

Пример 2

При наступлении очередной после поступления товаров даты оценки (31 декабря 2011 г.) материалы использованы не были, а при анализе установлено, что существующая рыночная цена, по которой такие же материалы приобретаются организацией на эту дату, составляет 75 тыс. руб. (без учета НДС). Соответственно реализация по цене выше этой цены не представляется возможной.

При этом отпускная цена на готовую продукцию, для производства которой предназначены материалы, сформирована с прибылью (т.е. выше себестоимости), о чем свидетельствуют плановая калькуляция и утвержденный в организации прейскурант. Ввиду этого резерв не создается.

Пример 3

Производственная организация в октябре 2011 г. приобрела материалы (100 ед.). Фактическая себестоимость приобретения составила 100 тыс. руб. за единицу. Учетной политикой организации установлено, что оценка резерва производится на последнюю отчетную дату каждого квартала (далее - дата оценки), при этом существенным является обесценение, превышающее 10 %.

В бухгалтерском учете организации поступление материалов отражено записью:

Д-т 10 - К-т 60 - 10 000 тыс. руб. (100 тыс. руб. × 100).

При наступлении очередной после поступления товаров даты оценки (31 декабря 2011 г.) материалы использованы не были, а при анализе установлено, что существующая рыночная цена, по которой такие же материалы приобретаются организацией на эту дату, составляет 75 тыс. руб. (без учета НДС). Соответственно реализовать указанные материалы выше этой цены невозможно.

Таким образом, было установлено, что на дату оценки присутствует фактор создания резерва - доказательства обесценения материалов.

Отпускная цена на готовую продукцию, для производства которой предназначены материалы, ввиду складывающейся конъюктуры рынка сформирована с убытком (т.е. ниже себестоимости), о чем свидетельствуют плановая калькуляция и утвержденный в организации прейскурант.

В связи с этим организация рассчитывает резерв в следующей сумме: Д-т 90 - К-т 14 - 950 тыс. руб. ((100 тыс. руб. - 90 тыс. руб.) × 95)

- методом "красное сторно".

После указанной даты в учете организации материалы учитываются по фактической себестоимости, отраженной на счете 10, и резерв отсутствует в связи с отсутствием факторов обесценения.

Компаниям следует создавать резервы под снижение стоимости материальных ценностей, иначе оценка активов в отчетности станет недостоверной, что будет противоречить требованиям законодательства о бухгалтерском учете. Рассмотрим порядок создания и изменения резервов под снижение стоимости МПЗ, а также раскрытие информации по ним в отчетности

26.08.2016

В качестве материально-производственных запасов принимаются активы (п. 2 ПБУ 5/01):

используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);
предназначенные для продажи, в том числе готовая продукция, товары;
используемые для управленческих нужд организации.

Текст ПБУ 5/01 не содержит подробных правил формирования, изменения и списания резерва под снижение стоимости МПЗ, есть лишь указание о необходимости создания такого резерва и раскрытия о нем информации в бухгалтерской отчетности. Более или менее полно порядок бухучета резерва изложен в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (далее - Методические указания) (п. 20 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н).

Создание резерва под снижение стоимости

Материально-производственные запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась или которые морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. Снижение стоимости материально-производственных запасов отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва (п. 25 ПБУ 5/01).

Такой порядок создания резерва под снижение стоимости МПЗ отвечает требованию (принципу) осмотрительности (п. 6 ПБУ 1/2008, утв.приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н), которое заключается в большей готовности к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств , чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

Процедуру формирования резерва под снижение стоимости МПЗ можно условно разделить на три этапа.

Этап 1 . Для оценки необходимости создания резерва под снижение стоимости МПЗ проводится тестирование остатков МПЗ на наличие внутренних и внешних признаков обесценения.

Внутренними признаками обесценения МПЗ являются количественные риски и внутренние технические риски:

количественные риски существуют при наличии сверхнормативных и неходовых МПЗ, находящихся на складах без движения долгое время (как правило, более одного года); данные обстоятельства могут привести к потере потребительских качеств таких МПЗ;
внутренние технические риски существуют при наличии повреждений МПЗ (порча, поломка, дефекты), которые привели к полной или частичной потере первоначального качества МПЗ.

Внешними признаками обесценения МПЗ являются ценовые риски и внешние технические риски:

ценовые риски возникают при снижении рыночных цен на имеющиеся у компании МПЗ, а также при увеличении затрат, связанных с их реализацией (например, при снижении рыночной стоимости МПЗ, которые предназначены для производства (сборки) определенного вида продукции по причине снижения спроса на данный вид продукции);
внешние технические риски возникают из-за технологического прогресса, что, в свою очередь, приводит к техническому устареванию МПЗ.

Проверку на наличие внутренних и внешних признаков обесценения компания должна делать на конец каждого отчетного года в рамках проведения процедуры инвентаризации.

Если сырье, материалы и другие МПЗ, по которым выявлены признаки обесценения, используются для производства готовой продукции (работ, услуг), рыночная цена которой на отчетную дату превышает ее фактическую себестоимость, то резерв под снижение стоимости материальных ценностей не создается.

Этап 2 . Следующим шагом необходимо определить рыночную стоимость МПЗ, по которым были выявлены признаки обесценения (если таковые были обнаружены).

Для этой цели используется информация о ценах, которую публикуют официальные издания (например, статистические бюллетени, сборники и др.), торговые инспекции, а также информацию, предоставляемую независимыми специалистами - оценщиками и экспертами.

Компания должна документально подтвердить расчет текущей рыночной стоимости МПЗ.

Этап 3 . Нужно сравнить текущую рыночную стоимость с фактической себестоимостью МПЗ, по которой они приняты к учету. Если фактическая себестоимость запасов превышает текущую рыночную стоимость, на величину разницы должен быть сформирован резерв.

Резерв под снижение стоимости создается по каждой единице МПЗ, принятой в бухучете . Не допускается создание резервов под снижение стоимости по таким укрупненным группам (видам) МПЗ, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары и т.п.

Изменение резерва под снижение стоимости

Изменение ранее признанного резерва под снижение стоимости материальных ценностей может происходить в случаях:

списания резерва;
корректировки резерва.

Списание резерва под снижение стоимости имеет место, когда списывается с баланса стоимость МПЗ в результате передачи их в производство, реализации, безвозмездной передачи или другого выбытия. Сумма резерва, относящаяся к данной группе (виду) МПЗ, списывается на прочие доходы в части, относящейся к выбывшим МПЗ.

Корректировка резерва под снижение стоимости имеет место, если выясняется, что рыночная стоимость МПЗ, по которым ранее был начислен резерв, увеличилась, то есть разница между рыночной стоимостью МПЗ и их фактической стоимостью уменьшилась. В данном случае резерв должен быть откорректирован (уменьшен). При этом соответствующая часть резерва должна быть отнесена в уменьшение стоимости материальных расходов, признанных в следующем отчетном периоде (п. 20 Методических указаний).

Однако, как представляется автору статьи, поскольку резерв под снижение стоимости МПЗ является оценочным значением, его корректировка должна осуществляться по правилам ПБУ 21/2008 (пп. 2, 4 ПБУ 21/2008 ) и включаться в состав прочих доходов. Ведь в данном случае ПБУ 21/2008 является документом, принятым в более поздние сроки и, соответственно, имеющим приоритет применения.

Если на конец отчетного периода запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась, морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, не списываются, то сумма резерва по ним переходит на следующий период.

Раскрытие информации по резервам под снижение стоимости МПЗ в отчетности

По строке бухгалтерского баланса 1210 «Запасы» отражается стоимость запасов (материалов, товаров, готовой продукции , незавершенного производства, расходов будущих периодов и т.д.) за вычетом суммы резерва, созданного под снижение материальных ценностей и учтенного по счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В упрощенном виде (в упрощенной схеме не рассматривается использование в составе запасов таких счетов, как счет 11 «Животные на выращивании и откорме», счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», счет 42 «Торговая наценка», счет 45 «Товары отгруженные») расчет строки «Запасы» в балансе может быть представлен следующим образом:

Строка 1210 «Запасы» = Дебетовое сальдо по счету 10 + Дебетовое сальдо по счету 41 + Дебетовое сальдо по счету 43 + Дебетовое сальдо по счету 44 + Дебетовое сальдо по счетам 20, 23, 25, 28, 29 + Дебетовое сальдо по счету 97 - Кредитовое сальдо по счету 14

В пояснениях к бухгалтерской отчетности для отражения движения запасов и созданного под снижение стоимости этих запасов резервов предусмотрена отдельная таблица 4.1 «Наличие и движение запасов» (Приложение № 3 к приказу Минфина России от 02.07.2010 № 66н).

В ней предусмотрено раскрытие информации по следующим столбцам.

Наименование показателя - указывается состав запасов по группам, видам, учитываемых по счетам запасов на начало, конец и в течение отчетного периода.

Период - указывается период (отчетный год и предыдущий год).

На начало года - указывается учетная стоимость запасов и резерв, созданный под снижение стоимости этих запасов на начало соответствующего периода.

Изменения за период - указываются стоимость поступивших запасов и затрат (для незавершенного производства), себестоимость выбывших запасов и относящаяся к ним часть образованного резерва, сумма вновь образованного в отчетном периоде резерва (убытка от снижения стоимости).

На конец периода - указывается сформировавшаяся на конец отчетного периода учетная стоимость запасов и сумма резерва под снижение стоимости запасов с учетом его корректировки и списания.

В учете ООО «Транзит» на 31.12.2012 числятся 600 литых дисков по цене 4500 руб. за штуку, приобретенных в начале 2012 г.

В результате проведенной на конец 2013 г. инвентаризации были выявлены дефекты, которые привели к частичной потере первоначальных качеств (внешнего вида) части дисков (100 шт.). По оценке экспертов, в таком виде диски могут быть реализованы по цене на 10 процентов ниже их закупочной стоимости, то есть по цене 4050 руб. (4500 руб. - 4500 руб. х 10%) за штуку. По результатам отчета оценщика был создан резерв на сумму разницы между закупочной стоимостью этих дисков и текущей ценой их возможной продажи в размере 45 000 руб. ((4500 руб. - 4050 руб.) х 100 шт.).

В конце 2014 г. рыночная стоимость дисков (несмотря на их дефект) увеличилась на 5% относительно их закупочной стоимости. Поэтому резерв под снижение стоимости оставшихся 40 дефектных дисков был восстановлен, но в пределах ранее созданного резерва.

В учете ООО «Транзит» были сформированы следующие бухгалтерские записи.

На 31.01.2012:

ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60

2 700 000 руб. - приобретены литые диски для продажи по цене 4500 руб. за штуку в количестве 600 шт.

На 31.12.2013:

ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 14

45 000 руб. - создан резерв под снижение стоимости 100 шт. дефектных дисков.

На 15.01.2014:

ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

243 000 руб. - реализованы 60 дефектных дисков по цене 4050 руб. за штуку;

ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 41

270 000 руб. - реализованные диски в количестве 60 шт. списаны с баланса по учетной (закупочной) стоимости;

ДЕБЕТ 14 КРЕДИТ 91-1

27 000 руб. (45 000 руб. х 60 шт. : 100 шт.) - на дату реализации дисков списан резерв под снижение стоимости в части, относящейся к реализованным дискам.

На 31.12.2014:

ДЕБЕТ 14 КРЕДИТ 91-1

18 000 руб. (45 000 - 27 000) - резерв под снижение стоимости восстановлен.

Таким образом, при реализации 60 дефектных дисков ООО «Транзит» понесло убыток. Но поскольку на конец предыдущего года был создан резерв под снижение стоимости дефектных дисков, убыток был компенсирован за счет ранее начисленного резерва.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей (МЦ), в первую очередь, нужен для корректного анализа . В частности – активов, находящихся в непосредственном обороте, если их среднерыночная стоимость оказывается меньше действительной. Обычно такие запасы создаются раз в 12 месяцев, во время или перед формированием годового баланса. В балансе указывается размер МЦ без учета величины организованных резервов.

Зачем нужен резерв

Все типы МЦ, которые подешевели за 12 месяцев либо утратили изначальные свойства и потеряли актуальность в годовой отчетности, должны отражаться по среднерыночной цене. Для коммерческих предприятий разница действительной и среднерыночной стоимости относится к доходам. Для предприятий, которые не преследуют коммерческих целей, разница увеличивает расходы.

Создание резерва – прямая обязанность коммерческих компаний. Законодательная база по расчету заложена в п. 25 Положения о бухгалтерском учете 5/01 . Способ определения заранее прописывается в учетной политике компании. Согласно методике организации резервных средств, формирование резервов финансовых ресурсов необходимо для каждой вещи, относящейся к материально-производственным запасам (МПЗ).

Каких правил нужно придерживаться

Организовывать резервы разрешается по типам схожих и взаимосвязанных МПЗ. Запрещается организовывать резервы по масштабным видам. К примеру, ведущие и дополнительные материалы, произведенная продукция, товары, запасы в различных сферах. Учет действующей среднерыночной цены МПЗ делается на базе актуального состояния. В ходе пересчета стоит брать во внимание такие детали:

Перемены среднерыночных и действительных цен, произошедших после сдачи отчетов, доказывающие наличие положения, в котором организация вынуждена была вести свою хозяйственную деятельность.
Целевое назначение матресурсов.
Актуальная среднерыночная стоимость произведенной продукции, в ходе создания которой были использованы ресурсы организации.

Компания обязана предоставить доказательную базу при требовании таблиц с расчетами актуальной среднерыночной стоимости МПЗ. В указанной ситуации под среднерыночной стоимостью понимается размер денежных ресурсов, который сможет выручить компания при реализации. Информацию о действующей на рынке стоимости узнают из журналов и газет, на интернет-маркетах, на торговых биржах и сырьевых площадках.

Основные проводки

Для резервов и всех проводок по ним применяют счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей». В завершение отчетного периода в бухучете совершается следующая проводка:

Дебет 91 («Прочие доходы и расходы»), Кредит 14

В грядущем отчетном периоде при списании МЦ, имеющих под собой резервные средства, заложенная сумма восстановится в бухгалтерском учете обратным ходом.

Та же запись актуальна, если наблюдался рост среднерыночной стоимости МПЗ, имеющих резервы, и по истечении 12 месяцев, если резервные деньги не были в полной мере израсходованы. Если это требуется, опять формируются новые резервы, основываясь на паритете действительной и среднерыночной стоимости МПЗ на дату сбора информации для отчета. Учет по счету 14 ведется по каждому резерву на все виды страхуемых ценностей. Строка 211 актива баланса «Матресурсы и ценности» указывается по актуальной среднерыночной цене. Та же строка в пассиве остается пустой.

Зарезервированные финансовые ресурсы относятся к операционным расходам. Отчет о прибылях и убытках трансформирует операционные расходы в потери от уменьшения размера МЦ. Положительная переоценка МПЗ станет операционными доходами. Сведения об организуемых резервах указываются в разделе справок в отчете о прибылях и убытках в соответствующей строке. Информацию о размере и перемещении замороженных денежных средств требуется раскрывать в отчетности бухгалтерии по мере существенности.

Гл. 25 НК РФ не содержит указаний к сокращению налогооблагаемой базы на размер формируемых резервов. П. 4 ПБУ 18/02 подтверждает, что величина организованного резерва снижает прибыль в бухучете и не принимает участия в создании базы налогообложения. Данная величина считается постоянной разницей.

Во время подготовки годовых отчетов появляется постоянная разница. Тогда компания должно признать налоговое обязательство. Под данным определением принято понимать размер налога, приведший к росту налоговых отчислений на прибыль. Это считается постоянным налоговым активом (налоговая ставка на прибыль умножается на постоянную разницу). Отражение в бухучете будет иметь следующую форму:

Дебет 99, субсчет «Постоянные налоговые обязательства (активы)», Кредит 68

Когда списываются ценности, предполагающие наличие зарезервированных денег, предприятие учитывает постоянную разницу. Это неизбежно ведет к появлению величины налога. Разница снижает сумму налога на прибыль. В бухучете проводится обратной вышеуказанной записи.

Фундаментальная цель формирования резервов под снижение стоимости материальных ценностей – это предусмотрительность и страховка для корректного исследования текущего состояния финансовых ресурсов, прогнозируемых доходов, правильного учета расходов от обесценивания МПЗ. Принцип действует по всему миру, не исключая и нашей страны. Собственно по этой причине МЦ в балансе имеют самую низкую цену из всех возможных.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01).

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ (п.

12 ПБУ 5/01).

Рыночной ценой товара признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (п. 4 ст. 40 НК РФ).

Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 9 ПБУ 5/01).

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте, образуется за счет финансовых результатов организации на величину разницы между текущей рыночной стоимостью на конец года и фактической себестоимостью материально-производственных запасов, учтенной на счетах бухгалтерского учета, если последняя выше текущей рыночной стоимости (п. 25 ПБУ 5/01). При расчете суммы резерва рыночная стоимость материально-производственных запасов должна быть документально подтверждена. Создание резерва должно быть предусмотрено учетной политикой организации.

Отчисления в резерв под снижение стоимости материальных ценностей, создаваемого в соответствии с правилами бухгалтерского учета, относятся к прочим расходам (п. 11 ПБУ 10/99). Дооценка материальных ценностей относится к прочим доходам (п. 7 ПБУ 9/99).

Резерв создается по отдельным номенклатурным номерам или по отдельным видам (группам) материально-производственных запасов. Не допускается создание резерва по таким классификационным видам (группам) материально-производственных запасов как основные и вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента и т. п., а также по материально-производственным запасам, используемым при производстве готовой продукции, текущая рыночная стоимость которой на отчетную дату соответствует или превышает ее фактическую себестоимость (п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н).

Если на отчетную дату фактическая себестоимость материально-производственных запасов ниже текущей рыночной стоимости, то в качестве балансовой оценки материально-производственных запасов принимается фактическая себестоимость, иначе - текущая рыночная стоимость с отражением в бухгалтерском учете резерва (убытка) от снижения стоимости материально-производственных запасов.

В следующем отчетном году зарезервированная сумма восстанавливается:

при повышении рыночной стоимости материальных ценностей, по которым ранее были созданы соответствующие резервы;

по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв;

в конце года, если в течение года резерв не был использован полностью. При необходимости на следующий отчетный год создается новый резерв.

Восстановленная сумма отражается на финансовых результатах (прочих доходах) организации.

Материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей (п. 25 ПБУ 5/01).

В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности информация о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей (п. 27 ПБУ 5/01).

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94н, для обобщения информации о резервах под отклонения стоимости, учтенной на счетах бухгалтерского учета от рыночной стоимости товарно-материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте - товаров, готовой продукции, материалов, оборудования к установке, незавершенных производства, строительства и т.

П. предназначен счет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

По кредиту счета отражается образование резерва (дооценка), по дебету - восстановление (уменьшение) зарезервированной суммы.

Аналитический учет ведется по каждой сумме резерва. Учет организуется в денежном выражении.

Расчет суммы резерва под снижение стоимости материальных ценностей, относящихся к средствам в обороте, кроме незавершенного строительства может быть оформлен актом. В этом акте указываются:

сведения о резерве и периоде создания резерва;

сведения о товарно-материальных ценностях, их количестве, рыночной стоимости на дату составления акта; фактической себестоимости по данным бухгалтерского учета;

сумме снижения стоимости и др.

Акт составляется работником бухгалтерии. Подписывается им, главным бухгалтером и руководителем организации или уполномоченным на это лицом.

К настоящему акту должны прилагаться документы, подтверждающие рыночную стоимость товарно-материальных ценностей.

Создание резерва под снижение стоимости товаров отражается в бухгалтерском учете следующей за-

ДЕБЕТ 91-2 «Прочие расходы» КРЕДИТ 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Образован резерв под снижение стоимости товаров, относящихся к средствам в обороте на величину разницы между текущей рыночной стоимостью на конец года и учетной (покупной) стоимостью, учтенной на счетах бухгалтерского учета, если последняя выше текущей рыночной стоимости. Сумма резерва отражена на прочих расходах организации.

В бухгалтерском учете использование резерва под снижение стоимости товаров отражается следующей записью:

ДЕБЕТ 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» КРЕДИТ 91-1 «Прочие доходы»

Данная запись производится, когда:

уменьшена сумма резерва (в пределах зарезервированной суммы) в следующем отчетном году при повышении рыночной стоимости товарных ценностей, по которым ранее был создан резерв. Уменьшение резерва отражено на прочих доходах организации;

восстановлена зарезервированная сумма в следующем отчетном году по мере списания товарных ценностей, по которым образован резерв, а также в конце года, если в течение года резерв не был использован полностью. Восстановленная сумма отражена на прочих доходах организации.

При необходимости на следующий отчетный год создается новый резерв.

ПРИМЕР У организации по состоянию на 31 декабря текущего года на балансе числится 100 единиц товара «А». Учетная цена единицы товара «А» составляет 15 000 руб. К концу текущего года рыночная цена единицы товара «А» составила 10 000 руб. При формировании учетной политики на новый год организацией принято решение о создании резерва под снижение стоимости материальных ценностей. Продажная цена единицы товара «А» с НДС 18% составляет 23 600 руб. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) на момент создания резерва в конце текущего года:

ДЕБЕТ 91-2 «Прочие расходы»» КРЕДИТ 14 «Резервы/ под снижение стоимости материальных ценностей»»

500 000 руб. [(15 000 руб. - 10 000 руб.) х 100 единиц] - образован резерв под снижение стоимости материальных ценностей;

б) в новом году по мере реализации товара «А»:

ДЕБЕТ 62 «Расчеты/ с покупателями и заказчиками»» КРЕДИТ-90-1 «Выручка»»

2 360 000 руб. (23 600 руб х 100 единиц) - отражена выручка от реализации товара «А»; ДЕБЕТ 90-3 «Налог на добавленную стоимость»» КРЕДИТ 68-2 «Расчеты/ по налогу на

добавленную стоимость»»

360 000 руб. (2 360 000 руб. х 18/118) - начислен НДС с оборота по реализации товара «А»;

ДЕБЕТ 90-2 «Себестоимость продаж» КРЕДИТ 41-1 «Товары на складах»

1500 000 руб. (15 000руб. х 100 единиц) - списана учетная стоимость реализованного товара «А»; ДЕБЕТ 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» КРЕДИТ 91-1 «Прочие доходы»

500 000 руб. - отражено использование резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Еще по теме Резервы под снижение стоимости материальных ценностей - товаров:

16.3. УЦЕНКА МПЗ И ОБРАЗОВАНИЕ РЕЗЕРВА ПОД СНИЖЕНИЕ СТОИМОСТИ МПЗ
11.3. Материально-технические резервы роста производительности труда Группы резервов материально-технического характера
25.5. Проверка товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, в переработку, и товаров, принятых на комиссию

Одной из распространенных ошибок организаций является отсутствие в бухгалтерском учете оценочных резервов. Полагая, что нет оснований в формировании подобных резервов, организация игнорирует требования по составлению бухгалтерской отчетности, что может привести к ее недостоверности. Проанализируем основные моменты, которые нужно учесть при создании резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Прежде всего, напомним, что к оценочным резервам относятся резервы по сомнительным долгам, под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений. В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Изменение оценочных значений», утв. приказом Минфина РФ от 06.10.2008 г. №106н (далее по тексту - ПБУ 21/2008), величина названных резервов является оценочным значением. А изменения оценочных резервов подлежит отражению в бухгалтерском учете перспективно, т.е. путем включения в прочие доходы или прочие расходы (п.3,п.4 ПБУ 21/2008).

Необходимость создания резерва

Необходимость создания резерва под снижение стоимости материальных ценностей продиктована требованием бухгалтерских стандартов. Так, п.25 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов», утв. Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 г. №44н (далее по тексту - ПБУ 5/01) установлено, что материально-производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество либо текущая рыночная стоимость, стоимость продажи которых снизились, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Кроме того, в п.62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. №34н указано, что готовая продукция, товары, сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции (товаров), и другие материальные ресурсы, на которые цена в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты.

В рекомендациях аудиторским организациям по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций представители финансового ведомства, рассматривая проверку правильности оценки готовой продукции в балансе на конец года, акцентировали внимание на необходимость анализа заключенных договоров с потребителями (письмо Минфина РФ от 29.01.2014 г. №07-04-18/01). В том случае если цена готовой продукции ниже ее себестоимости, то организация должна создать резерв под ее обесценение.

Таким образом, можно выделить три ситуации, при которых создание резерва обязательно:

материальные ценности морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;

Определить морально и физически устаревшие материальные ценности, которые не могут участвовать в производственном процессе, могут технические специалисты организации (например, технологи). Как правило, в организациях создана постоянно действующая рабочая комиссия, которая и определяет перечень таких материалов. На основании заключения (акта) комиссии создается протокол о дальнейшем использовании (либо неиспользовании) таких материальных ценностей.

В современных ERP-системах (например, SAP R/3) формируются специальные отчеты по неиспользуемым остаткам материальных ценностей более 12 месяцев в разрезе однородных групп. Сам по себе факт неиспользования материальных ценностей без определенного анализа в течение длительного времени не может свидетельствовать о потенциальной неликвидности последних. Однако длительное неиспользование материалов может явиться причиной снижения первоначальных качеств, в связи с чем существует высокая степень вероятности потери стоимости.

текущая рыночная стоимость материальных ценностей снизилась;

В бухгалтерских стандартах не определена методика установления текущих рыночных цен. Как правило, в организациях используют информацию о цене последней закупки материалов у поставщиков, данные товарных бирж, статистическую информацию.

Источник информации о текущей рыночной стоимости материальных ценностей можно привести в учетной политике для целей бухгалтерского учета либо утвердить специальным распоряжением по организации.

продажная стоимость материальных ценностей снизилась.

Подтверждением информации о снижении продажной стоимости материальных ценностей могут служить заключенные договоры с покупателями, в которых цена реализации материальных ценностей ниже себестоимости.

Резерв не создается материальным ценностям, используемым при производстве готовой продукции, (выполнении работ, оказании услуг), если на отчетную дату текущая рыночная стоимость готовой продукции (работ, услуг) соответствует или превышает их фактическую себестоимость.

Следует отметить, что необходимость формирования резерва под снижение стоимости материальных ценностей заимствована из международных стандартов.

Параграфом 9.2 «Оценка материально-производственных запасов» (IAS 2 Inventories) установлено, что оценка материальных ценностей отражается на дату составления баланса по наименьшей из двух оценок:

по себестоимости (Cost model) либо
по чистой продажной цене (Net realisable value).

Порядок создания резерва

Определившись с необходимостью формирования резерва, рассмотрим алгоритм его создания.

Методические указания по учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина РФ от 28.12.2001 г. №119н (далее по тексту - Методические указания) определяют, что резерв создается по каждой единице запасов, принятой в бухгалтерском учете. А п.3 ПБУ 5/01 определено, что единица бухгалтерского учета материально-производственных запасов выбирается организацией самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить формирование полной и достоверной информации об этих запасах, а также надлежащий контроль за их наличием и движением. В зависимости от характера запасов, порядка их приобретения и использования единицей учета запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.п.

Допускается создание резерва по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных запасов. Согласно п.3 ПБУ 5/01 резерв может быть создан по определенным партиям товаров, номенклатурным номерам, однородным группам. Например, организация создает резерв по группе материалов «Метизы». Одна из организаций в соответствии с требованием осмотрительности в сложившейся ситуации, когда рыночная цена материальных ценностей (птицы и продукции из нее) была ниже себестоимости, создало резерв под обесценение ценностей. Выбранный метод формирования резервов - групповой - создан по группе запасов «Животные на выращивании и откорме» (Определение АС Вологодской области от 30.04.2015 г. №А13-6613/2013). В любом случае при создании резерва должна быть обеспечена сопоставимость показателей как в натуральном, так и в денежном выражении.

По таким укрупненным группам (видам) материально-производственных запасов, как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента, создание резерва не допускается (абз.2 п.20 Методических указаний).

Как уже было отмечено, для определения суммы резерва необходимо рассчитать текущую рыночную стоимости материальных ценностей.

Резерв под снижение стоимости материальных ценностей отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» в корреспонденции со счетом 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. Приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. №94н, п.20 Методических указаний, п.11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утв. Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 г. №33н (далее по тексту - ПБУ 10/99)).

Для организации аналитического учета к счету 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей» могут быть открыты одноименные субсчета 2 порядка, соответствующие виду материальных ценностей, под которые создается резерв.

Пример использования субсчетов к синтетическому счету 14 представлен ниже:

ПРИМЕР №1

Организация в 2015 г. приобрела 200 м ткани по цене 50 рублей за 1 м для пошива швейных изделий. На пошив изделий было потрачено 50 м ткани. На складе оставалось 150 м ткани.

В конце года в связи с изменением рыночной конъюнктуры ткань может быть приобретена по цене 40 рублей за 1 м. Организация формирует резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов. Сумма резерва составит 1 500 рублей [(50 рублей x 150 м) - (40 рублей x 150 м)]. В бухгалтерском балансе на конец года материалы будут отражены по стоимости 6 000 рублей [(50 рублей x 150 м) – 1500 рублей].

В бухгалтерском учете образование резерва отражается бухгалтерскими записями:

Положения главы 25 НК РФ не предусматривают создание резервов под снижение стоимости материальных ценностей для целей налогообложения прибыли.

Поскольку в налоговом учете резерв не создается, то в соответствии с ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 г. №114н (далее по тексту – ПБУ 18/02), на сумму резерва образуется постоянное налоговое обязательство. При восстановлении резерва образуется постоянный налоговый актив.

ПРИМЕР №2

Организация приобрела 200 м ткани по цене 50 рублей за 1 м для пошива швейных изделий. На складе оставалось 150 м ткани. В конце года в связи с изменением рыночной конъюнктуры ткань может быть приобретена по цене 40 рублей за 1 м.

Предположим, что 50 м ткани было потрачено на пошив 10 штук изделий. Фактическая себестоимость одной штуки готового изделия составляет 300 рублей. На отчетную дату текущая рыночная цена готового изделия составляет 400 рублей.

В этом случае резерв под снижение стоимости материально-производственных запасов не формируется.